El reforzamiento del principio de renta territorial en Costa Rica a raíz de la entrada en vigor de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas Ley No 9635

Escrito por:

Felipe Guevara

 

Introducción

 

Durante los últimos diez años, Costa Rica se ha visto inmerso en un profundo proceso de reformas tributarias, tanto en aspectos procedimentales como de fondo, donde se ha dotado a la Administración Tributaria de armas muy fuertes para fiscalizar, e incluso la creación misma de un registro de “beneficiarios finales”, hasta las reformas en el impuesto sobre la renta y en el impuesto al consumo derivadas de la promulgación de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas (LFFP) No. 9635 y vigente desde el 1 de julio de 2019.

 

En todos esos procesos de reforma, no se legisló variando el principio de territorialidad ni se adoptó en forma alguna la agresiva interpretación de “estructura económica”[1] que ha venido desarrollando la Administración Tributaria, por el contrario, se reforzó la territorialidad y se dejó incólume el artículo 6 inciso ch) de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

 

Sin embargo, tal parece que las acciones de la Dirección General de Tributación (DGT) con sus interpretaciones agresivas han venido a vaciar de contenido completamente el artículo 6 inciso ch) citado, y han instaurado un cierto criterio de renta mundial o territorialidad reforzada, que no se encuentra en la Ley de Impuesto sobre la Renta, pero que, como veremos, no impulsaron reformar con la promulgación de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas.

 

Por el contrario, tal cual se analiza, la voluntad del legislador fue reforzar la territorialidad y desechar las interpretaciones agresivas de la DGT.

 

La relevancia de este debate trasciende más allá de un tema tributario, dado que incide directamente en la seguridad jurídica de nuestro Estado, como garantía democrática. La seguridad jurídica implica la preexistencia de un ordenamiento de referencia que no puede ser otro que el constitucional. La seguridad jurídica es un elemento esencial del Estado de Derecho Constitucional que, por un lado, obliga a los poderes públicos, a todos ellos, a actuar de conformidad con las normas válidamente aprobadas y, por otro, es una garantía para la ciudadanía de que los poderes públicos no renunciarán a la observación y aplicación de dichas normas.

 

El déficit fiscal o cualquier otra necesidad de recursos del Estado no puede usarse como excusa para doblegar la voluntad del legislador y violentar el Estado de derecho, por lo que algunas actuaciones de la DGT podrían considerase violatorias al principio de reserva de ley y constituir una afrenta directa al Estado de Derecho. Aunado a ello, lamentablemente inciden directamente en las posibilidades de crecimiento económico, al alejar la inversión extranjera e, incluso, la nacional, debido precisamente a la inseguridad que provoca conocer la Ley, pero no poder refugiarse en ella, viviendo del criterio interpretativo de funcionarios administrativos.

 

El criterio de sujeción en Costa Rica – Territorialidad

 

El artículo 18 de la Constitución Política establece el deber de los ciudadanos a contribuir para los gastos públicos, lo que se ve complementado con el artículo 19 al otorgar a los extranjeros los mismos deberes y derechos. De esta manifestación de soberanía deriva el poder tributario del Estado, el cual le permite establecer los tributos para obtener los recursos necesarios para solventar las necesidades públicas.

 

Sin embargo, como Estado de Derecho, la propia Constitución Política determina quien ostenta el poder tributario y en la forma en que debe ejercerse. Así, el artículo 121 inciso 13 de nuestra Carta Magna establece como deber exclusivo de la Asamblea Legislativa el “Establecer los impuestos y contribuciones nacionales, y autorizar los municipales”. Así, se define que únicamente la Asamblea Legislativa puede determinar y aprobar los tributos que sustentarán las arcas del Estado, y se otorga un poder tributario local y relativo, reflejado en la potestad de las Municipalidades de determinar su propio presupuesto, pero mediante la aprobación de la Asamblea Legislativa[2].

 

Dicha potestad debería englobar, también, a las contribuciones a la seguridad social. Sin embargo, actualmente existe una delegación inconstitucional e ilegal a favor de la Junta Directiva de la Caja Costarricense del Seguro Social, la cual carente de poderes de representación al no haber sido elegidos por el pueblo, hoy se atribuyen la definición de elementos esenciales del tributo, como la tarifa, aspecto que deberá abordarse en otro ensayo.

 

Ahora bien, la Ley de Impuesto sobre la Renta (LISR) definió su sistema de imposición siguiendo el criterio o principio de territorialidad, a partir del cual la vinculación a un sistema fiscal está determinada por la fuente de la renta, es decir, se gravarán las rentas en el lugar de generación de estas. También referido como criterio de sujeción en la fuente, lo encontramos expresamente contenido en el artículo 1 de la LISR, recientemente reformado por la LFFP, al señalar:

 

“Artículo 1- Impuesto que comprende la ley, hecho generador y materia imponible. Se establece un impuesto sobre las utilidades de las personas físicas, jurídicas y entes colectivos sin personalidad jurídica, domiciliados en el país, que desarrollen actividades lucrativas de fuente costarricense.

 

El hecho generador del impuesto sobre las utilidades es la percepción o devengo de rentas en dinero o en especie, continuas u ocasionales, procedentes de actividades lucrativas de fuente costarricense, así como cualquier otro ingreso o beneficio de fuente costarricense no exceptuado por ley.

 

Para los efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se entenderá por rentas, ingresos, o beneficios de fuente costarricense, los generados en el territorio nacional provenientes de servicios prestados, bienes situados o capitales utilizados, que se obtengan durante el periodo fiscal, de acuerdo con las disposiciones de esta ley.

A los efectos de este impuesto, también tendrán la consideración de actividades lucrativas, debiendo tributar conforme a las disposiciones del impuesto a las utilidades, la obtención de toda renta de capital y ganancias o pérdidas de capital, realizadas, obtenidas por las personas físicas o jurídicas y entes colectivos sin personalidad jurídica, que desarrollen actividades lucrativas en el país, siempre y cuando estas provengan de bienes o derechos cuya titularidad corresponda al contribuyente y se encuentren afectos a la actividad lucrativa.

 

Cuando las rentas, los ingresos o los beneficios de fuente costarricense, indicados en el párrafo anterior, estén sujetos a una retención que sea considerada como impuesto único y definitivo, el monto retenido se considerará como un pago a cuenta de este impuesto.

 

En ningún caso, las rentas contenidas y reguladas en el título II serán integradas a las rentas gravadas, conforme a lo dispuesto en el título I de esta ley, impuesto a las utilidades.

 

Las fundaciones y asociaciones distintas de las solidaristas que realicen parcialmente actividades lucrativas estarán gravadas por este título en la proporción de estas actividades.

 

Las entidades sujetas a la vigilancia e inspección de las superintendencias, adscritas al Consejo Nacional de Supervisión del Sistema Financiero, no estarán sujetas a las disposiciones sobre deducción proporcional de gastos.”.

 

Cómo se observa la norma es absolutamente clara y no crea excepciones a la territorialidad ni la define de forma ampliada, pero más importante, no desarrolla algún criterio de “estructura económica”. Por el contrario, la norma es diáfana en su lectura sin necesidad de usar métodos interpretativos distintos a la literalidad misma de la norma, señalando en 5 ocasiones en un mismo artículo, la necesidad de que sea de fuente costarricense para considerarse gravable, y ni una sola vez introduciendo la interpretación que dio la DGT a dicha norma.

 

La voluntad del legislador, con la promulgación de la Ley de Impuesto sobre la Renta en 1988, así como con la reforma parcial que sufrió con la entrada en vigor de la LFFP, es mantener como criterio de sujeción la territorialidad, sin criterios ampliados o reforzados.

   

Contrario al criterio de sujeción conocido como renta mundial, a partir del cual la vinculación a un sistema fiscal está determinada por las características personales del contribuyente, sea mediante la consideración de la nacionalidad o de la residencia fiscal, el criterio que define la norma es estrictamente territorial, y es por ello que no define criterios de residencia fiscal.

 

Dicho criterio territorial es debidamente complementado en el artículo 6 de la LISR, que específicamente se refiere a las exclusiones de la renta bruta. Es decir, mayor claridad no puede tener el legislador en su voluntad, señalando:

 

“ARTICULO 6º.- Exclusiones de la renta bruta.

No forman parte de la renta bruta:

(…)

ch) Las rentas generadas en virtud de contratos, convenios o negociaciones sobre bienes o capitales localizados en el exterior, aunque se hubieren celebrado y ejecutado total o parcialmente en el país”.

 

Este inciso resulta clave, dado que expresamente desmonta el criterio de “estructura económica” desarrollado por la DGT, dado que es absolutamente contrario a la intención que se le ha dado con sus interpretaciones. Más bien la norma, para evitar el tipo de creatividades y discrecionalidades que hemos sufrido por parte del fisco, expresamente indica que, aún y cuando se realizaran gestiones en Costa Rica, si el bien o capital está en el exterior, no será gravable.

 

Resulta alarmante como una norma tan clara ha sido vaciada de contenido por la DGT, faltando al principio de objetividad y desconociendo una norma de rango legal. No suficiente con ello, la reforma introducida mediante la LFFP no solo reafirmó la territorialidad al no eliminarla o suprimir el inciso ch) indicado, sino que lo reafirmó en una nueva cédula tributaria que se creó, al señalar:

 

“Artículo 27 bis- Hecho generador. El hecho generador de este impuesto es la obtención de toda renta de fuente costarricense en dinero o en especie, derivada del capital y de las ganancias y pérdidas de capital realizadas, que provengan de bienes o derechos cuya titularidad corresponda al contribuyente, así como las diferencias cambiarias originadas en activos o pasivos que resulten entre el momento de la realización de la operación y el de percepción del ingreso o pago del pasivo, y que no estén afectos por parte de su titular a la obtención de rentas gravadas en el impuesto a las utilidades”.

 

Así las cosas, es claro el criterio de sujeción que impera en nuestra normativa tributaria, así como la voluntad de legislador de desechar y desconocer las teorías interpretativas que ha desarrollado la DGT, promulgado una reforma a la LISR en la que reforzó nuevamente el principio de territorialidad.

 

Es decir, todo el desarrollo interpretativo y teorías que ha venido realizando la Administración Tributaria para desvirtuar la territorialidad, e incluso desconociendo el inciso ch) del artículo 6, fue desechada con la promulgación de la LFFP donde el legislador expresamente reafirmó su voluntad de vincular el sistema impositivo al criterio de territorialidad.

 

Esto es relevante dado que toda la construcción del aparato tributario de nuestro país debe ser sustentada en los principios constitucionales plasmados, precisamente, en la Constitución Política, donde la voluntad del legislador prive como medio interpretativo de las leyes. En el caso de la Ley de Impuesto sobre la Renta, ni con su promulgación, así como tampoco con la reforma reciente, se acogió el criterio de la DGT de “estructura económica” o “fuente productora”. No existe en la Ley referencia alguna a dichos criterios, por el contrario, se reafirmó la territorialidad y se mantuvo el artículo 6 inciso ch) hoy completamente olvidado por la Administración Tributaria.

 

Por lo cual, la lesión al marco normativo que ha venido impulsando la DGT es grave, y provoca un fuerte daño a la seguridad jurídica del Estado costarricense, la atracción de inversión y la vida republicana misma.   

 

El Criterio Administración Tributaria y jurisprudencia judicial

 

El criterio de territorialidad había sido aceptado y reconocido por la Administración Tributaria, así como por parte de los Tribunales de Justicia durante más de 20 años. Sin embargo, a raíz de la crisis presupuestaria del Estado costarricense en años recientes, la Administración Tributaria se tornó mayormente agresiva en sus interpretaciones, situación que logró permear los criterios del Tribunal Fiscal Administrativo, bajo un concepto de “estructura económica” y de “fuente productora”.

 

En ese sentido, se ha mantenido una línea interpretativa según se detalla:

 

“Como se desprende de la resolución citada, el concepto de “fuente costarricense” se refiere a que el derecho a obtener una renta se genere dentro del territorio costarricense o esté estrechamente ligada a la estructura económica del país. Por lo tanto, no es relevante el que la fuente de pago provenga de fuera del país o que los bienes ingresen o no a nuestro territorio, sino que se sigue el criterio de la fuente “productora”. Así que, el elemento clave para definir si estamos ante rentas o ingresos de fuente costarricense, está referido al lugar en donde se desarrollan las actividades, que es precisamente lo que permite determinar la relación que pueda existir entre el acreedor del tributo y la fuente productora de los ingresos, de manera que si dicha fuente se ubica en el territorio nacional, la renta deberá entenderse como sujeta al impuesto en cuestión. (…) Al respecto, es criterio de esta Dirección General que al ser en nuestro país en donde se localiza su centro de operaciones, es decir, es el lugar en donde se desarrolla su actividad económica generadora de ingresos y en donde efectivamente se encuentra primariamente el capital que se destina para tal actividad financiera, los intereses que se perciban de esta actividad económica se consideran rentas de fuente costarricense. (Oficio DGT-326-2017).

 

Cómo se observa, sin base legal e incluso contradiciendo el artículo 6 inciso ch), la DGT creó un criterio de sujeción propio, en el cual es irrelevante la territorialidad de la Ley, y lo definen mediante una supuesta fuente “productora”. Tal cual fue evidente en el apartado anterior, no existe en la Ley una sola referencia al criterio de “fuente productora”, ni se validó dicho criterio con la promulgación de la LFFP.

 

Así, el oficio de cita vacía de contenido el artículo 6 inciso ch) que expresamente señala como no sujeto “Las rentas generadas en virtud de contratos, convenios o negociaciones sobre bienes o capitales localizados en el exterior, aunque se hubieren celebrado y ejecutado total o parcialmente en el país”. Para mayor facilidad, podemos contrastar la grave violación al marco legal que ha desarrollado la DGT:

 

[1] Oficio DGT-670-2021, 02 de junio de 2021

[2] Salto Van der Laat, Diego. La territorialidad del Impuesto sobre la Renta en Costa Rica: comentarios en torno a la reforma fiscal.

El criterio de la DGT parte de un desconocimiento o error, ambos inaceptables, en el origen de la renta. Si un capital es invertido fuera de Costa Rica, y dicha inversión genera rendimientos, estos derivan de las condiciones económicas de dicha jurisdicción distinta a la costarricense, lo cual implica que no tiene la más mínima vinculación con la “estructura económica”.

 

El dinero no tiene pasaporte, pero más importante, no tenemos un sistema de sujeción de renta mundial, por lo que, si la estructura económica creó 100 colones en Costa Rica, moverlos fuera de Costa Rica y generar rendimientos de 5 colones gracias a las condiciones económicas de dicho país, en nada se vinculan esos 5 colones con Costa Rica.

 

Lamentablemente, dicho criterio ha sido replicado por el Tribunal Fiscal Administrativo, asumiendo que la estructura económica que produjo el capital, no se puede desvincular del mismo y, por ende, si el capital es invertido fuera, se tiene como imputado todo el rendimiento a nivel local. Dicho criterio ha encontrado asidero en algunas sentencias del Tribunal Contencioso Administrativo (TCA), sin llegar a considerarse que se trata de una línea jurisprudencial respecto al tema.

 

En ese sentido, el TCA mediante sentencia No. 13-2009 señaló que “esa territorialidad no se agota en una simple cuestión geográfica, pues se trata de un concepto de orden económico, del que no es posible desligar aquellos casos en donde la actividad generadora de la renta, está estrechamente vinculada con la estructura económica del sujeto activo, sea la costarricense”. Esta interpretación no encuentra asidero en una sola norma legal, y simplemente crea una teoría que contraviene directamente el artículo 6 vigente de la LISR, pero más relevante, desconoce la operativa de dicha renta, dado que en ningún aspecto se vincula con la estructura económica.

 

Por su parte, a nivel del máximo tribunal en la materia, para un caso en el cual el capital era localizado en el extranjero por periodos cortos de tiempo y parte de la gestión era realizada desde Costa Rica, la Sala Primera mediante la sentencia número 326-A-S1-2017 señaló:

 

“Conforme a la concepción de fuente costarricense explicada, es evidente que los réditos “overnight”, se originan y derivan de capital costarricense pues provienen de los débitos que se hacen a cuentacorrentistas de BAC, producidos como acertadamente lo dijo el Tribunal, con base en una plataforma que utiliza una compañía domiciliada en el país. Es evidente entonces, que aún y cuando existen réditos que se generan en el exterior (Bahamas), lo cierto es que estos se producen y generan de capitales que son utilizados en suelo costarricense y debitados temporalmente a sus cuentacorrentistas para ser posteriormente invertidos en el exterior. Entonces, si los réditos son consecuencia de esos capitales que están localizados en Costa Rica y provienen de fuente costarricense; sin duda su origen como accesorio a estos es nacional también; ello aún y cuando estos se hayan producido en el extranjero como producto de las inversiones overnight”.

 

Como se observa, la Sala Primera para ese caso particular y atendiendo a la localización del capital como propiedad del cuenta-corrientista, consideró que la inversión que hiciera el banco en el extranjero era accesoria, dado que en, principio, ese capital pertenecía cuentas domiciliadas en territorio nacional. Sin embargo, por más teoría, debemos apegarnos al marco legal, el cual expresamente establece que dichas rentas serían no sujetas, reiterando “aunque se hubieren celebrado y ejecutado total o parcialmente en el país”.

 

Es decir, se está derogando de facto una norma legal promulgada al amparo de nuestra carta magna. En ese sentido, resulta necesario citar que la Sala Primera, mediante el voto No. 617-F-2010, realizó una interpretación muy agresiva respecto la territorialidad, en la cual señaló:

 

“Esta no es la situación acaecida en el caso de estudio, ya que el objeto son fondos -montos de los créditos, pertenecientes a la actora, que es una sociedad organizada y radicada en el país. De ahí, el capital está en territorio nacional y las utilidades generados por los financiamientos, forman parte de la renta bruta, la que en consecuencia se encuentra gravada con dicha carga impositiva. Por consiguiente, no le resulta aplicable lo establecido en el inciso ch) del carndinal 6 que se viene citando”.

 

Como se observa, en el caso puntual la Sala Primera esbozó un criterio de residencia fiscal, el cual no se encuentra vigente en la normativa costarricense y que se contrapone directamente con el de territorialidad, que es el define nuestra normativa. Es decir, en ese caso no solo se desconoció el inciso ch) del artículo 6, sino que se varió por completo el sistema de sujeción costarricense, transformando mediante una sentencia el sistema hacia renta mundial.

 

Así las cosas, podemos constatar como la insistencia de la Administración Tributaria en realizar una reforma de facto del sistema impositivo del impuesto sobre la renta, ha logrado permear los Tribunales de Justicia, provocando no solo el desconocimiento de normas expresas, sino creando mediante sentencias criterios de residencia fiscal que no existen en nuestro marco normativo.

 

Comentarios Finales

 

Si bien ha existido cierto movimiento a nivel político y por parte de la Administración Tributaria de mudar el sistema tributario costarricense a un sistema de renta mundial, lo cierto del caso es que dichas propuestas no han sido acogidas por quienes se encuentran habilitados para implementarlas: nuestros representantes legislativos.

 

No ha existido, desde la promulgación de la Ley de Impuesto sobre la Renta, reforma alguna aprobada por el Primer Poder de la República acogiendo el criterio de renta mundial, o sus hijas menores inventadas por la Administración Tributaria de “estructura económica” o “fuente productora”. La voluntad del legislador, reafirmada por la LFFP, es mantener el criterio de territorialidad y desconocer por completo las interpretaciones que ha realizado la DGT, por la sencilla razón que no se incorporaron en la reforma en la más mínima forma.

 

Por el contrario, la voluntad del legislador fue reafirmada al mantener como criterio la “fuente costarricense” para sujetar a tributación en Costa Rica, y mantener incólume el artículo 6 inciso ch), señalando el propio artículo 1 de la Ley qué debe entenderse por “fuente costarricense”, al señalar:

 

“Para los efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se entenderá por rentas, ingresos, o beneficios de fuente costarricense, los generados en el territorio nacional provenientes de servicios prestados, bienes situados o capitales utilizados, que se obtengan durante el periodo fiscal, de acuerdo con las disposiciones de esta ley”.

 

No incluyó el legislador aquí referencia alguna a la “estructura económica” o la “fuente productora”, siendo la reforma fiscal introducida con la LFFP el momento propicio para que se hubiese validado la interpretación que venía realizando la DGT. Pero sucedió lo contrario, se descartó por completo toda la teoría que desarrolló el fisco durante años.  

 

Lo anterior resulta igual de interesante con la presentación de la primera versión del Proyecto de Ley de Renta Global Dual mediante el expediente No. 22383, el cual incluía criterios de renta mundial sobre rentas pasivas y dividendos, señalando:

 

“Artículo 2.-     Objeto del impuesto. (…)

 

  1. Asimismo, se considerarán sujetas a tributación en este impuesto, con base en un criterio de residencia y siempre que hayan ingresado al territorio nacional, las siguientes rentas del capital y ganancias patrimoniales:

 

a. Los dividendos y cualesquiera otras rentas derivadas de la participación en los fondos propios de entidades no residentes, obtenidos por residentes, siempre y cuando provengan de la inversión de bienes o derechos no vinculados a actividades lucrativas.

 

b. Los intereses de depósitos o de préstamos de dinero, de títulos, de bonos, de notas y otros valores, así como otras rentas obtenidas por la cesión a terceros de capitales propios no vinculados a actividades lucrativas, satisfechos a residentes por personas o entidades no residentes en el país.

 

c. Las regalías satisfechas a contribuyentes residentes por personas o entidades no residentes, con independencia de su lugar de utilización, siempre y cuando provengan de bienes o derechos no vinculados a actividades lucrativas.

 

d. Las rentas derivadas de bienes inmuebles no vinculados a actividades lucrativas, situados fuera del territorio nacional, cuando sean obtenidas por un contribuyente residente. En este caso se entenderá como no vinculada, la renta proveniente del arrendamiento de un bien inmueble cuando para su administración no se cuente con al menos un empleado formalmente contratado, conforme se defina en el reglamento.

 

e. Las ganancias patrimoniales obtenidas por contribuyentes residentes, cuando se deriven de valores emitidos por personas o entidades no residentes, de otros bienes muebles, distintos de los valores, no situados en Costa Rica o de derechos que deban cumplirse o se ejerciten dentro o fuera de territorio nacional.

 

En el caso de acciones o de cualquier otro título que represente la participación en el capital de personas o entidades no residentes, sólo se considerarán de fuente costarricense las ganancias patrimoniales cuando estas personas o entidades se dediquen a la obtención de las rentas enumeradas en este artículo, o bien cuando el enajenante posea una participación directa, igual o inferior al cinco por ciento (5%) en entidades no residentes, antes de la enajenación.

 

f. Las ganancias patrimoniales obtenidas por contribuyentes residentes, derivadas de derechos o participaciones en una entidad, residente o no, cuyo activo esté constituido principalmente, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles no vinculados a actividades lucrativas y no situados en territorio nacional.

 

g. Las ganancias patrimoniales obtenidas por contribuyentes domiciliados, derivadas de la transmisión de derechos o participaciones en una entidad, residente o no, que atribuyan a su titular el derecho de disfrute sobre bienes inmuebles no vinculados a actividades lucrativas y no situados en territorio nacional.

 

h. Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de bienes inmuebles no vinculados a actividades lucrativas, no situados en territorio nacional, cuando su titular sea un contribuyente residente.

 

Las rentas y las ganancias patrimoniales mencionadas en los incisos anteriores sólo se entenderán obtenidas en territorio costarricense cuando las rentas se satisfagan o el producto de la enajenación se acredite en cualquiera de las entidades financieras reguladas por entidades adscritas al Banco Central de Costa Rica o de cualquier otra forma ingresen a territorio nacional.

 

A los efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando un residente transfiera fondos desde el exterior a cualquiera de las entidades financieras reguladas por entidades adscritas al Banco Central de Costa Rica o los ingrese de cualquier otra forma a territorio nacional, se presumirá que estos fondos transferidos provienen de las rentas o ganancias patrimoniales precitadas, salvo que el contribuyente pruebe un origen distinto.

 

A los efectos de lo dispuesto en el presente inciso los residentes fiscales en territorio nacional podrán registrar ante la Administración Tributaria el valor de sus activos e inversiones financieras poseídas en el exterior y pagarán el impuesto correspondiente a las rentas establecidas en este inciso, al momento de ingresarlas al país.  Una vez registrados oportunamente sus capitales situados en el exterior, podrán ingresarlos libres de impuestos.

 

Como se observa, era interés de la Administración Tributaria incluir mediante reforma legal precisamente los criterios que hoy utiliza para gravar rentas extraterritoriales, lo cual a contrario sensu, evidentemente desnuda su ausencia en el marco legal actual. De lo contrario: ¿para que incluirlo si se supone que ya lo incluye la normativa actual?

Pero más allá de las pretensiones del fisco, es importante la voluntad del legislador, que señaló un rechazo fuerte a dicho proyecto de Ley, obligando a presentarse un nuevo texto de Proyecto de Ley de “LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA GLOBAL DUAL” mediante un nuevo expediente, el 22393, que eliminó completamente toda referencia a los criterios de residencia fiscal. Es decir, tenemos varios elementos que permiten de forma diáfana conocer cual es el sistema impositivo, que no es otro que el territorial:

  1. La Ley de Impuesto sobre la Renta mantuvo un criterio de territorialidad, sin hacer referencia alguna a la “estructura económica” o la “fuente productora”
  2. La voluntad del legislador fue reafirmada mediante la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas, la cual reafirmó el criterio de territorialidad y desconoció las interpretaciones de “estructura económica” o la “fuente productora”
  3. El artículo 6 inciso ch) se mantuvo con la reforma fiscal
  4. La Administración Tributaria, mediante el proyecto de Ley Expediente No. 22383, intentó dar rango legal a sus interpretaciones de territorialidad reforzada y criterios de residencia fiscal, lo que implica que efectivamente no existen en la normativa actual
  5. La voluntad del legislador fue, nuevamente, desconocer los criterios de la DGT, obligando a desechar el proyecto de Ley Expediente No. 22383

Así las cosas, es claro que se ha venido dando un desarrollo contra Ley, que incluso ha permeado sentencias de los tribunales de justicia, lo cual repercute en un daño grave a la seguridad jurídica y la imagen internacional de Costa Rica, pero, sobre todo, violaciones a nuestra vida democrática y tradición republicana.

 

Finalmente, con relación al criterio de renta mundial, es interesante conocer lo dicho por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) en su informe “Análisis de políticas fiscales de la OCDE Costa Rica 2017” en el cual señala que:

 

“Costa Rica no debe pasar de un sistema territorial en el IS (impuesto sobre sociedades) a uno puramente mundial que grave todos los tipos de ingresos empresariales de origen extranjero, tanto pasivos como activos.

 

(…) El actual sistema tributario territorial y la elevada tarifa del IS hacen que las compañías costarricenses atiendan los mercados extranjeros —que tienen una baja tarifa del IS— desde dichos países, en lugar de exportar los bienes y servicios desde Costa Rica. No obstante, gravar ingresos activos de fuente extranjera a una tarifa alta como la del 30 % pondría a las sociedades costarricenses que operan en los mercados exteriores en una posición de desventaja competitiva. Por otra parte, Costa Rica es una economía abierta pequeña e importadora neta de capital. El número de empresas residentes en el país que obtienen ingresos de fuente extranjera es relativamente bajo. En estas circunstancias, el paso hacia un sistema de renta puramente mundial no aportaría demasiadas ventajas económicas. Tal movimiento conllevaría, además, elevados costos administrativos, sin que la recaudación aumentara de un modo sustancial»,

 

[1] Oficio DGT-670-2021, 02 de junio de 2021

[2] Salto Van der Laat, Diego. La territorialidad del Impuesto sobre la Renta en Costa Rica: comentarios en torno a la reforma fiscal.

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