Escrito por: Mario Estuardo Archila
Respecto a las modificaciones del reglamento de la ley del IVA publicado el 14 de octubre de 2022 que restringe la posibilidad de emitir facturas “consumidor final” por encima de ciertos montos, podemos comentar:
La ley del IVA en cuanto a las obligaciones de emisión de la factura establece:
“ARTICULO 29. Documentos obligatorios.
Los contribuyentes afectos al impuesto de esta Ley están obligados a emitir con caracteres legibles y permanentes o por medio electrónico, para entregar al adquiriente y, a su vez es obligación del adquiriente exigir y retirar, los siguientes documentos:
- a) Facturas, por las ventas, permutas, arrendamientos, retiros, destrucción, pérdida, o cualquier hecho que implique faltante de inventario cuando constituya hecho generador de este impuesto, y por los servicios que presten los contribuyentes afectos, incluso respecto de las operaciones exentas o con personas exentas. En este último caso, debe indicarse en la factura que la venta o prestación de servicio es exenta y la base legal correspondiente.
- b) Facturas de Pequeño Contribuyente, para el caso de los contribuyentes afiliados al Régimen de Pequeño Contribuyente establecido en esta Ley.
- c) Notas de débito, para aumentos del precio o recargos sobre operaciones ya facturadas.
d) Notas de crédito, para devoluciones, anulaciones o descuentos sobre operaciones ya facturadas. - e) Otros documentos que, en casos concretos y debidamente justificados, autorice la Administración Tributaria para facilitar a los contribuyentes el adecuado cumplimiento en tiempo de sus obligaciones tributarias.
La Administración Tributaria está facultada para autorizar, a solicitud del contribuyente, el uso de facturas emitidas en cintas, por máquinas registradoras, en forma electrónica u otros medios, siempre que por la naturaleza de las actividades que realice se justifique plenamente. El reglamento desarrollará los requisitos y condiciones”.
Vemos que este artículo no establece ninguna obligación en cuanto a la identificación del adquiriente o su Número de Identificación Tributaria (NIT) como requisito legal de expedición de la misma.
En la redacción anterior del reglamento se incorporó la disposición sobre Consumidor Final, la cual, consideramos, se hizo dado que la ley no indicó absolutamente nada sobre cómo emitir las facturas a adquirientes que no se identificaban; por tanto, era un procedimiento que facilitaba la recaudación.
Comparativamente, el artículo reformado y el anterior, se ven así:
*Lo subrayado es la incorporación por reforma.
Acuerdo Gubernativo 5-2013 | Acuerdo Gubernativo 245-2022 |
A partir del inicio de la vigencia de este reglamento las facturas, facturas especiales, facturas de pequeño contribuyente, notas de débito, de crédito, deberán cumplir como mínimo con los requisitos, datos y características siguientes: | Las facturas, facturas especiales, facturas de los Regímenes de Tributación Simplificada, notas de débito y de crédito, deberán cumplir como mínimo con los requisitos, datos y características siguientes: |
1) Identificación del tipo de documento de que se trate. | 1) Identificación del tipo de documento de que se trate. |
2) Serie y número correlativo del documento. La serie será distinta para cada establecimiento del contribuyente. | 2) Serie y número correlativo del documento. La serie será distinta para cada establecimiento del contribuyente. Se exceptúan los documentos tributarios electrónicos emitidos bajo el Régimen FEL, que tendrán la serie y número del documento asignados en cada autorización. |
3) Según corresponda a cada tipo de documento, conforme a la legislación vigente, las frases siguientes: a. No genera derecho a crédito fiscal. b. Pago Directo, número de resolución y fecha. c. Sujeto a pagos trimestrales. d. Sujeto a retención definitiva. | 3) Según corresponda a cada tipo de documento, conforme a la legislación vigente, las frases siguientes: a. No genera derecho a crédito fiscal. b. Pago Directo, número de resolución y fecha. c. Sujeto a pagos trimestrales. d. Sujeto a retención definitiva. e. Para el Régimen Especial de Contribuyente Agropecuario, según así corresponda, las frases: i) “Con forma de pago sobre ventas brutas”. ii) “Con forma de pago sobre las utilidades, no retener”. f. Para el Régimen Electrónico de Pequeño Contribuyente y el Régimen Electrónico Especial de Contribuyente Agropecuario la frase: “No retener” y el número de resolución de incorporación al régimen. |
4) Nombres y apellidos completos y nombre comercial del contribuyente emisor, si lo tuviere, si es persona individual; razón o denominación social y nombre comercial, si es persona jurídica. | 4) Nombres y apellidos completos y nombre comercial del contribuyente emisor, si lo tuviere, si es persona individual; razón o denominación social y nombre comercial, si es persona jurídica. |
5) Número de Identificación Tributaria del contribuyente emisor. | 5) Número de Identificación Tributaria del contribuyente emisor. |
6) Dirección del establecimiento u oficina en donde se emita el documento. | 6) Dirección del establecimiento u oficina en donde se emita el documento. |
7) Fecha de emisión del documento. | 7) Fecha de emisión del documento. |
8) Nombres y apellidos completos del adquirente, si es persona individual; razón o denominación social, si es persona jurídica. | 8) Nombres y apellidos completos del adquirente, si es persona individual; razón o denominación social, si es persona jurídica. |
9) NIT del adquirente. Si éste no lo tiene o no lo proporciona, se consignarán las palabras consumidor final o las siglas “CF” o en su defecto el número de documento de identificación personal. | 9) NIT del adquirente. Si éste no lo tiene se consignará el Código Único de Identificación -CUI- del Documento Personal de Identificación -DPI-. Podrán consignarse las palabras consumidor final o las siglas “CF” únicamente en documentos que acrediten ventas o servicios inferiores a Q. 2,500.00 quetzales; y en documentos que acrediten la prestación de servicios básicos de consumo de agua potable, energía eléctrica y telefonía inferiores a Q.500.00 quetzales. |
10) Detalle o descripción de la venta, el servicio prestado o de los arrendamientos y de sus respectivos valores. | 10) Detalle o descripción de la venta, el servicio prestado o de los arrendamientos y de sus respectivos valores. |
11) Descuentos concedidos, sí los hubiere. | 11) Descuentos concedidos, si los hubiere. |
12) Cargos aplicados con motivo de la transacción. | 12) Cargos aplicados con motivo de la transacción. |
13)Precio total de la operación, con inclusión del impuesto cuando corresponda. | 13) Precio total de la operación, con inclusión del impuesto cuando corresponda. |
Los datos a que se refieren los numerales del 1) al 6) deben estar impresos en los documentos elaborados por la imprenta, excepto cuanto la SAT les autorice el cambio de régimen, caso en el cual podrán seguir utilizando las facturas autorizadas hasta agotarlas, agregándoles un sello para agregar las frases indicadas en el numeral 3) anterior. | Los datos a que se refieren los numerales del 1) al 6) deben estar impresos en los documentos elaborados por la imprenta, excepto cuando la Superintendencia de Administración Tributaria les autorice el cambio de régimen, caso en el cual podrán seguir utilizando las facturas autorizadas hasta agotarlas, agregándoles un sello para agregar las frases indicadas en el numeral 3) anterior. |
La emisión de las facturas en papel deberá realizarse de forma que se garantice su legibilidad y que no se borren con el transcurso del tiempo. | La emisión de las facturas en soporte papel deberá realizarse de forma que se garantice su legibilidad y que no se borren con el transcurso del tiempo. |
En cuanto a los datos señalados que deberán contener los documentos autorizados, los mismos se imprimirán de conformidad con las especificaciones que autorice la Administración Tributaria | En cuanto a los datos señalados que deberán contener los documentos autorizados, los mismos se imprimirán de conformidad con las especificaciones que autorice la Administración Tributaria. |
Dependiendo de la naturaleza de la actividad económica del contribuyente, la Administración Tributaria podrá autorizar el uso de facturas con espacios en blanco para que el adquirente consigne su nombre completo y su Número de Identificación Tributaria. También podrá autorizar el uso de facturas para establecimientos temporales. | Dependiendo de la naturaleza de la actividad económica del contribuyente, la Administración Tributaria podrá autorizar el uso de facturas con espacios en blanco para que el adquirente consigne su nombre completo y su Número de Identificación Tributaria, se exceptúan de esta disposición los documentos tributarios electrónicos emitidos bajo el Régimen FEL. |
En ningún caso estas últimas podrán sustituirse por las autorizadas para su uso en establecimientos con dirección comercial fija. | También podrá autorizar el uso de facturas para establecimientos temporales. En ningún caso estas últimas podrán sustituirse por las autorizadas para su uso en establecimientos con dirección comercial fija. |
En la redacción hasta ahora vigente se leía en el numeral 9: NIT del adquirente. Si éste no lo tiene o no lo proporciona, se consignarán las palabras consumidor final o las siglas “CF” o en su defecto el número de documento de identificación personal.
Es claro que el documento no debía emitirse “en blanco”, por lo que se daba alguna solución.
La reforma modifica dicho numeral de la forma siguiente: 9) NIT del adquirente. Si éste no lo tiene se consignará el Código Único de Identificación -CUI- del Documento Personal de Identificación -DPI-. Podrán consignarse las palabras consumidor final o las siglas “CF” únicamente en documentos que acrediten ventas o servicios inferiores a Q. 2,500.00 quetzales; y en documentos que acrediten la prestación de servicios básicos de consumo de agua potable, energía eléctrica y telefonía inferiores a Q.500.00 quetzales.
Ahora bien, la redacción del artículo no choca de manera directa con la ley, sino hace una regulación de un supuesto no establecido en la ley. Podemos argumentar que la función reglamentaria en materia tributaria puede ser únicamente sobre procesos que faciliten la recaudación y el procedimiento de cobro administrativo, por lo que el reglamento a la ley no puede versar sobre este aspecto.
Adicionalmente, es importante recordar una reforma reglamentaria que se dio por allá de 2004 -gobierno del FRG- en la que se pretendía que el emisor de la factura se responsabilizara de la identidad del comprador y “prohibía” emitir facturas sin llenar datos. En aquel momento se obtuvieron amparos contra esa pretensión de sancionar a esos contribuyentes con dicha norma reglamentaria. El argumento giraba alrededor de la razonabilidad de esa disposición.
Es así que seguimos viendo la falta de razonabilidad de la norma. El punto principal es que la emisión a un NIT específico no garantiza que esa persona sea la compradora real. También falta a la razonabilidad pensar que si el comprador no me indica cuál es su NIT me dará su CUI.
De tal manera que se coloca en el emisor de la factura una limitante o restricción irracional para realizar su obligación formal: emitir factura. Si bien el mecanismo de comprar CF ha sido una estrategia para evitar los registros en SAT y, posiblemente, el pago de las obligaciones tributarias derivadas del ejercicio del comercio, el remedio no parece ser una regla que pueda exigirse.