Unas de las principales de preguntas que se hace cualquier empresario extranjero que está considerando prestar servicios a personas o empresas radicadas en El Salvador, es – primero- si está obligado a pagar impuestos en este país, y de ser el caso, a cuánto ascendería dicho pago, y cómo deberá realizarlo.
Para contestar estas preguntas, primero se hace necesario conocer cómo está configurado el Sistema Tributario Salvadoreño. En este caso, nos plantearemos dicha pregunta respecto del Impuesto sobre la Renta, y en particular sobre el ámbito de aplicación territorial de la norma tributaria.
La jurisprudencia establece –con fundamento en la doctrina- que los criterios de sujeción fiscal tienen su sustento en el Principio de Personalidad o de Renta Mundial, en virtud del cual, el Estado en el ejercicio de su poder tributario, exige a un sujeto el tributo por las rentas que este obtenga, sin importar el lugar donde estas rentas sean generadas; y el Principio de Territorialidad, por el cual Estado grava las riquezas o rentas que se generen o perciban en su territorio.
El Sistema Tributario Salvadoreño acoge el Principio de Territorialidad, por lo que se requiere que exista una pertenencia económica del patrimonio u obtención de la renta con el territorio o la economía de un país. Esto último también es denominado criterio de la fuente.
En particular al tema de los servicios, el Art. 16 de la Ley de Impuesto sobre la Renta establece que se reputan rentas obtenidas en El Salvador, las que provengan de actividades efectuadas, y de servicios prestados o utilizados en el territorio nacional, aunque se reciban o paguen fuera de la República. Además la citada disposición, agrega que la renta proveniente de servicios que se utilicen en el país, constituirán renta obtenida en El Salvador para el prestador del servicio, independientemente que la actividad que lo origina se realice en el exterior.
Sobre lo anterior, la Ley de Impuesto sobre la Renta no define en qué caso se considera que un servicios se presta en el territorio nacional; sin embargo, la Sala de lo Contencioso Administrativo ha establecido en su jurisprudencia, que en virtud del Principio de Unidad del Ordenamiento Jurídico, y en interpretación sistemática con la Ley de IVA, se entiende que el servicio se realiza en el país, cuando la actividad económica de la empresa se lleva cabo en el país.
Consideramos que también debe entenderse que el servicio se presta en El Salvador, cuando la persona física se desplaza al país, para ejecutar el servicio contratado, lo cual incluye a los empleados de empresas extranjeras.
Por su parte, para establecer que un servicio se utiliza en El Salvador, el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas ha acogido el criterio de utilización económica del servicio, que en lo medular establece lo siguiente:
“Con relación a lo anterior, es importante señalar que nuestra Ley de Impuesto sobre la Renta se rige por el principio de la fuente, como criterio de atribución de la potestad tributaria.
Según la doctrina, el criterio de fuente es de pertenencia económica, y grava según el lugar donde la riqueza se genera, se sitúa, se coloca, o se utiliza económicamente. Tiene en cuenta la fuente productora de riqueza, con independencia de la nacionalidad, domicilio o residencia de los contribuyentes y del lugar de celebración de los contratos. (Catalina García Vizcaíno, Derecho Tributario, Tomo I, Ediciones Depalma, 1996, página 204).
Asimismo, los autores sostienen que la renta del no residente sigue nexos de localización en función de la actividad que tiene efecto jurídico u origen dentro del territorio, tales como, rendimientos de actividades o explotaciones económicas sin mediación de establecimiento permanente que sean realizadas en el territorio, o rendimientos de prestaciones de servicios utilizadas en el territorio. Y que la utilización reclama la servidumbre a una actividad económica que se realiza en el territorio. (Tulio Rosembuj, Derecho Fiscal Internacional, El Fisco, Barcelona 2001, página 64) (…)
Como antes se dijo, la utilización de un servicio reclama la servidumbre a una actividad económica que se realiza en el territorio, en ese sentido, no puede afirmarse que el servicio de publicidad se utiliza económicamente en el territorio de los países antes citados [extranjeros] pues el beneficio económico por los servicios de publicidad es percibido por la sociedad recurrente en el territorio nacional, siendo en virtud de ello que la sociedad apelante asume el gasto de tal servicio, con el propósito de incrementar el rango de ventas al publicitar su marca en el exterior (…)
La utilización de los servicios mencionados ha ocurrido dentro del territorio nacional, ya que es aquí donde la recurrente social los aprovecha para la realización de su actividad económica; razón por la cual, las sumas pagadas por la contribuyente a sus clientes no domiciliados con motivo de los servicios de publicidad, constituyen rentas obtenidas en El Salvador para los efectos del Impuesto sobre la Renta, situación que hace recaer sobre la recurrente social la obligación de efectuar la retención contemplada en el artículo 158 del Código Tributario (…)”[1] (énfasis agregado).
De conformidad a lo anterior, una persona física o empresa extranjera deberá entender que pagará Impuesto sobre la Renta en los casos siguientes:
a) El servicio se presta en el país: Esto es cuando la actividad económica de la empresa se realiza en el país; o cuando la persona se traslada a El Salvador para ejecutar el servicio contratado.
b) El servicio se utiliza en el país: Esto es cuando el servicio se aprovecha en El Salvador, para la realización de la actividad económica del adquirente, aunque se preste en el extranjero. Es decir, que el beneficio económico del servicio se genera del país.
Una vez tenemos claro los supuestos por los que una renta se considera de fuente salvadoreña, y por lo tanto, que existe obligación de pagar el Impuesto sobre la Renta, hay que identificar a cuánto asciende el monto a pagar, y cómo efectuar dicho pago.
Al respecto, el Art. 158 del Código Tributario establece para las contribuyentes salvadoreños, la obligación de efectuar retenciones a sujetos no domiciliados tributariamente en el país, cuando se efectúe el pago o acreditación de dichas rentas. Estas retenciones constituyen pago definitivo del Impuesto sobre la Renta.
Las aludidas retenciones se efectúan por la tasa 20%; salvo cuando los prestadores del servicio se encuentran domiciliados en Territorios de Baja o Nula Tributación, o Paraísos Fiscales, en cuyo caso la retención se efectuará por la tasa del 25%. Además, existen tasas reducidas de retención tributaria para determinados servicios, tal como se explica a continuación:
a) Retención a la tasa del cinco por ciento (5%) sobre las sumas pagadas o acreditadas por los servicios de transporte internacional.
b) Retención a la tasa del cinco por ciento (5%) sobre las sumas pagadas o acreditadas por los servicios prestados por aseguradoras, reaseguradoras, afianzadoras, reafianzadoras y corredores de reaseguro no domiciliadas autorizadas por la Superintendencia del Sistema Financiero.
c) Retención a la tasa del diez por ciento (10%) sobre las sumas pagadas o acreditadas por los servicios de financiamiento, prestados por instituciones financieras domiciliadas en el exterior, supervisadas por un ente de regulación financiera o autorizadas o registradas por autoridad competente en sus países de origen y previamente calificadas por el Banco Central de Reserva de El Salvador, a sujetos pasivos domiciliados en el país.
d) Retención a la tasa del cinco por ciento (5%) sobre las sumas pagadas o acreditadas por la transferencia a cualquier título de bienes intangibles, o por el uso, o la concesión de uso, de derechos de bienes tangibles e intangibles relacionados con: películas cinematográficas, cintas de videos, discos fonográficos, radionovelas, telenovelas, novelas e historietas por cualquier medio de reproducción, grabación de videos o pistas; transmisión de programas de televisión por cable, satélite u otros sistemas similares.
e) Retención por la tasa del tres por ciento (3%), por las sumas pagadas o acreditadas que provengan de rentas y rendimientos de los capitales invertidos en títulos valores, o de transacciones sobre títulos valores, participaciones y otras inversiones realizadas en el mercado de valores salvadoreño, sea primario o secundario, a través de la bolsa de valores, estarán sujetas a la retención que regula el inciso primero de este artículo, en un porcentaje del tres por ciento (3%)
Estas tasas reducidas de retención se aplicarán. independiente de que el prestador del servicio se encuentre domiciliado en un paraíso fiscal, o territorio de baja o nula tributación.
Otro aspecto a destacar, es que en el caso de que no se les hubiere efectuado retenciones, los prestadores de servicios extranjeros, deberán presentar la declaración del Impuesto sobre la Renta, liquidando dichas rentas y el impuesto respectivo.
Por otra parte, los sujetos o entidades no domiciliados que tengan agente o representante en el país, podrán presentar la declaración del Impuesto sobre la Renta, liquidando sus rentas y el impuesto respectivo, teniendo derecho a acreditarse las retenciones de impuesto que le hubieren efectuado, y en caso que tuvieren excedente o saldo a su favor, podrán solicitar la devolución correspondiente.
De conformidad a todo lo explicado, las personas físicas y empresas no domiciliadas en El Salvador que presten servicios a contribuyentes salvadoreños, estarán obligadas a pagar el Impuesto sobre la Renta, en la media que los servicios se presten o utilicen en El Salvador. Por su parte, el monto del impuesto dependerá de la tasa de retención tributaria, que podrá variar en la medida que el proveedor de los servicios se encuentre domiciliado en un territorio de baja o nula tributación o paraíso fiscal; o bien, cuando presten servicios que posean tasas reducidas de retención.
[1] Sentencia del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas (TAIIA), de las once horas del día 28 de junio de 2017, con referencia R1604045T.
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